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　　销售自行开发的房地产项目应如何计税

　　一、文件打架

　　《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号附件2）第一条第（八）款第7、8、9项规定：

　　7．房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

　　8．房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。

　　9．房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

　　《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号附件2）第一条第（十）款第2项规定：

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，以及一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用，按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

　　财税〔2016〕36号附件2第一条第（八）款第7、8、9项规定与第（十）款第2项规定存在两个方面的不一致。一是房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，适用一般计税方法的，是否差额征税？二是房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，在什么情况下需要预缴增值税？

　　二、是否差额征税？

　　房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，适用一般计税方法的，是否差额征税？根据财税〔2016〕36号附件2第一条第（八）款第7项，可以差额征税；但根据财税〔2016〕36号附件2第一条第（十）款第2项，不能差额征税。

　　《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）第四条规定，房地产开发企业中的一般纳税人（以下简称一般纳税人）销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。

　　因此，房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，适用一般计税方法的，可以差额征税。财税〔2016〕36号附件2第一条第（十）款第2项，包括两个内容，第一个是房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，适用一般计税方法的；第二个是一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的。笔者认为，第一个内容表述错误。应修改为：房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，适用一般计税方法的，以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额；一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用，按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

　　三、异地开发须预缴增值税吗

　　房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，在什么情况下需要预缴增值税？根据财税〔2016〕36号附件2第一条第（八）款第9项，采取预收款方式需要预缴增值税，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税；但根据财税〔2016〕36号附件2第一条第（十）款第2项，异地开发房地产项目需要预缴增值税，房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，适用一般计税方法计税的，按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

　　《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第18号）第十条规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。第十九条规定，房地产开发企业中的小规模纳税人（以下简称小规模纳税人）采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

　　因此，销售自行开发的房地产项目，只有在采取预收款方式，才能预缴增值税，异地开发无须预缴增值税。

　　房地产开发企业通常在每个项目所在地均办理营业执照和税务登记，因此大多数不存在异地开发的问题。个别情况，房地产开发企业异地开发房地产项目，按中央现行政策，不应该异地预缴。当前，有些省份规定，在不动产所在地按照3%预缴，在机构所在地进行纳税申报。有些省份规定，在不动产所在地按照5%预缴，在机构所在地进行纳税申报。这些规定均属于各自为政，不符合中央政策。笔者认为，如果一定实行属地原则，各地可以要求在不动产所在地办理营业执照和税务登记，消除异地开发的问题。

　　关于小规模纳税人转为一般纳税人销售不动产应如何计税，详见笔者微信公众号“贺公解税”2017年5月13日发文《小规模纳税人转为一般纳税人销售不动产应如何计税》。

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